注会讲义

第二章　金融资产（七） 第六节　金融资产减值 二、金融资产减值损失的计量 （二）可供出售金融资产减值损失的计量 1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入其他综合收益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益（资产减值损失）。会计处理如下： 借：资产减值损失 贷：其他综合收益（从其他综合收益中转出原计入其他综合收益的累计损失金额） 可供出售金融资产——公允价值变动 【例题】2014年12月1日，A公司从证券市场上购入B公司的股票作为可供出售金融资产。实际支付款项100万元（含相关税费5万元）。2014年12月31日，该可供出售金融资产的公允价值为95万元。2015年3月31日，其公允价值为60万元，而且还会下跌。 要求：编制上述有关业务的会计分录。 【答案】 （1）2014年12月1日 借：可供出售金融资产——成本　　　　　　　　　　 100 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100 （2）2014年12月31日 借：其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 贷：可供出售金融资产——公允价值变动　　　　　　　 5 （3）2015年3月31日 借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　40 贷：其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 可供出售金融资产——公允价值变动　　　　　　　35 2.对于已确认减值损失的可供出售债务工具（如债券投资），在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。会计处理如下： 借：可供出售金融资产——公允价值变动 贷：资产减值损失 3.可供出售权益工具（股票投资）投资发生的减值损失，不得通过损益转回，转回时计入其他综合收益。 借：可供出售金融资产——公允价值变动 贷：其他综合收益 另外，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。 【例题•多选题】下列各项资产计提减值后，持有期间内在原计提减值损失范围内可通过损益转回的有（　　）。（2014年） A.存货跌价准备 B.应收账款坏账准备 C.持有至到期投资减值准备 D.可供出售债务工具投资减值准备  HYPERLINK "http://member.dongao.com/student/listCourseWareAnswer.html?examQuestionId=558216" \t "http://fc.dongao.com/2015zk/kj/zzf/jc/flash/15zkkj_zzfjc_011_0207_sfp_g_f_1/_blank"  HYPERLINK "http://fc.dongao.com/2015zk/kj/zzf/jc/flash/15zkkj_zzfjc_011_0207_sfp_g_f_1/lecture.htm" 【答案】ABCD 【解析】选项A、B、C和D在减值之后，持有期间均可以在原计提减值范围内通过损益转回原确认的减值金额。 【例题•多选题】下列可供出售金融资产的表述中，正确的有（　　）。 A.可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益 B.可供出售金融资产的公允价值变动应计入当期损益 C.取得可供出售金融资产发生的交易费用应直接计入当期损益 D.处置可供出售金融资产时，以前期间因公允价值变动计入其他综合收益的金额应转入当期损益 E.可供出售金融资产中的权益工具投资，减值准备一经计提，在持有期间不得转回  HYPERLINK "http://member.dongao.com/student/listCourseWareAnswer.html?examQuestionId=558217" \t "http://fc.dongao.com/2015zk/kj/zzf/jc/flash/15zkkj_zzfjc_011_0207_sfp_g_f_1/_blank"  HYPERLINK "http://fc.dongao.com/2015zk/kj/zzf/jc/flash/15zkkj_zzfjc_011_0207_sfp_g_f_1/lecture.htm" 【答案】AD 【解析】选项B，可供出售金融资产公允价值变动应计入其他综合收益，大幅度下降或非暂时下跌时计入资产减值损失；选项C，取得可供出售金融资产时发生的交易费用应直接计入可供出售金融资产成本；选项E，可供出售权益工具持有期间减值准备可以转回，但不得通过损益转回。 【例题】2014年1月1日，乙公司以面值从债券二级市场购入丙公司公开发行的债券1 000万元，剩余期限3年，票面年利率3%，每年年末付息一次，到期还本，发生交易费用20万元；乙公司将其划分为可供出售金融资产。2014年12月31日，该债券的市场价格为1 000万元。2015年，丙公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。2015年12月31日，该债券的公允价值下降为900万元。乙公司预计，如丙公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。假定乙公司初始确认该债券时计算确定的债券实际年利率为2.5%。 要求：（1）计算乙公司该债券2014年12月31日未计提减值准备前的摊余成本。 （2）计算乙公司2015年12月31日该债券应确认的减值损失。  HYPERLINK "http://member.dongao.com/student/listCourseWareAnswer.html?examQuestionId=558218" \t "http://fc.dongao.com/2015zk/kj/zzf/jc/flash/15zkkj_zzfjc_011_0207_sfp_g_f_1/_blank"  HYPERLINK "http://fc.dongao.com/2015zk/kj/zzf/jc/flash/15zkkj_zzfjc_011_0207_sfp_g_f_1/lecture.htm" 【答案】 （1）2014年12月31日未计提减值准备前的摊余成本=1 020×（1+2.5%）-1 000×3%=1 015.5（万元）。 （2）2014年12月31日可供出售金融资产的公允价值变动=1 015.5-1 000=15.5（万元），应确认“其他综合收益”发生额（借方）15.5万元，可供出售金融资产账面价值为1 000万元。2015年12月31日摊余成本=1 015.5×（1+2.5%）-1 000×3%=1 010.89（万元），计提减值准备前的账面价值=1 010.89-15.5=995.39（万元），2015年12月31日应确认的减值损失=（995.39-900）+15.5=110.89（万元）。 或：减值损失=可供出售金融资产账面余额（不含公允价值变动）-资产负债表日公允价值=1 010.89-900=110.89（万元）。 【教材例2-10】20×5年1月1日，ABC公司按面值从债券二级市场购入MNO公司发行的债券10 000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为可供出售金融资产。 20×5年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。 20×6年，MNO公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20×6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MNO不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。 20×7年，MN0公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20×7年12月31日，该债券的公允价值已上升至每张95元。 假定ABC公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3%，且不考虑其他因素，则ABC公司有关的账务处理如下： （1）20×5年1月1日购入债券： 借：可供出售金融资产——成本　　　　　　　 1 000 000 贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000 （2）20×5年12月31日确认利息、公允价值变动： 借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。 （3）20×6年12月31日确认利息收入及减值损失： 借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 借：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　 200 000 贷：可供出售金融资产——公允价值变动　　　　 200 000 由于该债券的公允价值预计会持续下跌，ABC公司应确认减值损失。 （4）20×7年12月31日确认利息收入及减值损失转回： 应确认的利息收入=（期初摊余成本1 000 000-发生的减值损失200 000）×3%=24 000（元） 借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　24 000 可供出售金融资产——利息调整　　　　　　　 6 000 借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000 减值损失转回前，该债券的摊余成