集美大学诚毅学院会计专题讲座考试卷

1、什么是会计规范？（从会计惯例、会计原则到会计准则）会计规范的层次？ “会计规范”是指人们在从事与会计有关的活动时，所应遵循的约束性或指导性的行为准则。从会计规范的形成看，可以分为两大类：一类是在实践中自发形成的，另一类是人们通过一定程序方式制定的。前者是人们在会计活动中逐步形成的习惯、规则和惯例，它是非强制性的;后者则是由权威人士或专业机构在自发形成的惯例基础上经过归纳、提炼、抽象及引申后形成的。一般而言，自发形成的会计规范，多具有原始、初级和缺乏条理的特征，在会计发展的早期，这种规范一直处于主导地位。随着经济发展，会计地位的提升，自觉的会计规范占据了统治地位，它比前者无论在形式上，还是内容上都前进了一大步，表现出更强的可操作性。 会计准则根据其适用范围，可以划分为以下三个层次： 　　 1.第一层次为基本会计准则。它是会计实务中普遍适用的基本指导和约束条件的概括，是体现会计工作基本规律、基本特征的原则性规范。基本会计准则适用面最广，它由原始成本计价原则、收入与费用配比原则、收益支出与资本支出划分原则、权责发生制以及对会计信息要求的若干原则组成。 　　 2.第二层次为会计要素的确认、计量和编报准则。即确认、计量和报告各会计要素项目所应遵循的一般原则。如：资产如何分类、如何计价及资产的原始成本的构成等等。 　　 3.第三层次为具体业务会计准则。具体业务会计准则是确认、计量、报告某一会计个体的具体业务对财务状况和经营成果的影响时所应遵循的会计准则。这些内容属于技术性规范的范畴，它通常具体说明每一个步骤或某种问题的具体操作方法。设备租赁、企业联营、长期投资、发行债券等的会计业务处理须遵循具体准则的要求。 2、中国会计规范的历史演变，从经济发展水平、经济制度、经济模式的影响进行分析。 会计准则的改革与探索阶段（1978～1992年）——国际化的开端 　　1978年以前,我国企业是单一所有制形式，采用的是统收统支体制下的资金平衡会计模式。这一期间的会计制度改革，只是在繁与简之间进行，并没有改变会计报告的体系和会计制度的框架。1978年以后，我国开始实行对外开放的政策。为了吸引外国的资金和技术，允许外国公司、企业和其他经济组织或个人作为外国合营者，同我国境内的公司、企业或其他经济组织共同创办合营企业。1979年7月1日，五届全国人大二次会议通过了《中外合资企业经营法》，1980年12月，五届全国人大三次会议通过了《中外合资经营企业所得税法》。财政部从1979年底开始着手中外合资经营企业会计制度的制定工作。1985年3月和4月，财政部分别发布了《中外合资经营企业会计制度》和《中外合资经营工业企业会计科目和会计报表（试行草案）》，第一次借鉴和引进了国际上通行的会计处理方法。这套合资企业会计制度体系完全打破了原来的三段平衡论，适应了投资主体多元化的要求，改进了原来投资主体一元化资金形态的会计制度。它是现在的资产、负债、所有者权益这套体系的雏形，是我国会计制度国际化的开端。 会计准则体系逐步建立阶段（1992～2000年）——国际化的发展 　　20世纪90年代初，十四届三中全会确定发展社会主义市场经济，开始了一系列的改革，包括财政改革、外汇改革、税收改革等。特别是企业改革，正式提出国有企业的改革目标是要建立现代企业制度、实行所有权和经营权分离、明晰产权、完善法人治理结构等等。这些都对会计改革提出了新的要求，不仅要改革外商投资企业会计制度，还要对所有企业的会计制度进行改革，要改变传统的单一所有制结构下的会计制度，对企业投资主体多元化后的财务情况予以客观、真实地反映。 　　1992年，开始对会计制度进行全面改革。像其他领域的改革一样，在保留原来会计制度体系的基础上，采纳国际惯例制定会计准则，形成了准则与制度并存的格局。参照《中外合资经营企业会计制度》的模式，推出了“两则两制”：两则是指《企业会计准则》和《企业财务通则》，两制是指13个行业的会计制度和10个行业的财务制度。13个行业的会计制度首先对原来的大约40多个会计制度进行了合并，建立了资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润等会计要素的概念，在此基础上形成了资产负债表、损益表、财务状况变动表为主要内容的财务报告体系。这次改革彻底结束了我国在计划经济基础上形成的以三段平衡理论为框架的会计制度模式，标志着我国企业会计核算模式从传统的计划经济模式向社会主义市场经济模式转换，实现了我国会计制度与国际会计惯例的初步接轨。“两则两制”于1993年7月1日起在全国施行。 　　资本市场的启动是从十四届三中全会以后开始的，其起点比较高。上市公司在国内发行A股，在香港发行H股，如此一来对会计的标准又提高了。国内投资者，尤其香港投资者对上市公司的财务报告、使用的会计政策比较关注，如：公司的利润是如何算出来的？采用什么会计政策？这个会计政策跟国际上的有什么区别？等等。1992年，原国家体改委与财政部联合发布了《股份制试点企业会计制度》，专门用于改组上市的企业。这个制度比“两则两制”更进一步，借鉴了国际会计准则的一些做法，包括四项减值准备等。随着证券市场的蓬勃发展，会计实务也日趋复杂，1998年1月，财政部进一步发布了《股份有限公司会计制度——会计科目和会计报表》，以规范股份有限公司的会计核算工作，维护投资者和债权人的权益。 　　1997年，为了规范当时极度混乱的上市公司关联交易业务，第一个会计准则——关联交易准则产生，此后在原来“两则两制”的基础上又陆续发布了一系列企业会计准则，共包括16个具体准则和1个基本准则，制定过程中大量借鉴了国际惯例。由于我国国情的复杂性和经济发展水平的不平衡性，新颁布的准则适用于上市公司，对非上市公司只是部分适用。 会计准则大力发展阶段（2001～2005年）——确立以国际化为主导的策略 　　2001年，我国正式签署协议加入世贸组织，各个行业的发展都要考虑国际通行做法，会计改革尤其如此。特别是党的十六届三中全会明确提出我国进入完善社会主义市场经济时期，这对会计改革又提出了新的挑战，需要加大会计改革力度。2001年4月，国际财务报告准则委员会完成了改组，开始在全球实施声势浩大的趋同计划，对我国会计准则制定特别是如何国际化产生了现实影响。另外，外商直接投资及外资并购的迅猛增加也对我国会计准则制定产生了直接推动。基于上述种种因素，我国确立了以国际化为主导兼顾中国特色并逐步向国际化演进的会计准则制定策略。 　　在此之前，除了《股份有限公司会计制度》在会计要素确认、计量和披露方面与国际协调程度较高之外，其他分行业、分业务的会计制度与国际上通行的惯例有着很大的不同。分行业、分业务的会计制度导致各会计制度之间在衔接上存在问题，特别是对从事多种经营的企业集团，问题更为突出。为了规范企业会计核算、应对已经发展起来的多元经济体系，打破行业、所有制、组织方式和经营方式的界限，会计制度必须要统一。 　　2000年财政部出台了《企业会计制度》，2001年先在股份公司执行，2002年在所有外商投资企业执行，同时鼓励国有企业执行，到2005年底之前，国资委监管的所有中央企业全面执行《企业会计制度》。由于银行、保险公司、证券公司、投资公司和基金公司的业务比较特殊，因此2001年就单独制定了《金融企业会计制度》，并于2002年开始施行。同时，为了规范小企业会计行为，2005年又发布执行了《小企业会计制度》。这样，会计体系从原来的13个行业会计制度转成现在的《企业会计制度》、《金融企业会计制度》、《小企业会计制度》三个制度，基本涵盖了全国各类企业。 会计准则体系完善阶段（2005年至今）——与国际财务报告准则的全面趋同 　　党的十六大和十六届三中全会、四中全会以来，为了全面适应我国市场经济发展和深入对外开放的需要，在多年研究和准则制定经验积累的基础上，财政部认为建立我国会计准则体系的时机已成熟，加快了全面构建和推行新会计准则体系的步伐。 　　此次发布的新准则体系在原来17项会计准则修订的基础上，通过制定20余项新准则，建立起了与我国社会主义市场经济相适应并与国际财务报告准则充分协调的、涵盖各类企业各项经济业务、可独立实施的会计准则体系。新会计准则体系由1项基本准则和38项具体准则组成，具体可分为两个层次，第一层次为基本准则，第二层次为具体会计准则。 　　基本准则在整个准则体系中起统驭作用，主要规范会计目标、会计基本假定、会计基本原则、会计要素的确认和计量等。 　　具体会计准则分为一般业务准则、特殊行业的特定业务准则和报告准则三类。其中：一般业务准则主要规范各类企业普遍适用的一般经济业务的确认和计量，如存货、固定资产、投资、无形资产、资产减值、借款费用、收入、外币折算等准则项目。特殊行业的特定业务准则主要规范特殊行业中特定业务的确认和计量，如石油天然气、农业、金融工具和保险合同等准则项目。报告准则主要规范普遍适用于各类企业通用的报告类的准则，如现金流量表、合并财务报表、中期财务报告、分部报告等准则项目。 　　本次会计准则体系的构建比以往更强调对于资产负债表日的企业财务状况的真实反映，而不是仅仅简单关注企业损益情况。这既是会计理念的变化，也对我国大部分企业增长理念的变化将起到积极的推动作用。新准则更强调企业盈利模式和资产的营运效率而不仅仅是效果，更关注企业今后的增长潜能而不仅仅是对历史的总结，更重视资产质量以及揭示可能存在的风险而不仅仅是一个数字…… 3、目前中国会计模范的模式，与国际上主要发达国家比较有何异同。 会计准则制定机构及制定人员的比较 当前，世界上制定会计准则比较有影响的国家主要是美国、英国、加拿大、澳大利亚、新西兰等英语国家，本文选择这些国家的有关情况进行比较分析。 第一，从20世纪30年代起，以上国家就陆续成立了会计准则制定机构。美国会计准则制定机构经历了从“会计程序委员会”、“会计原则委员会”到“财务会计准则委员会”的演变，现在由FASB负责制定会计准则；英国会计准则制定机构经历了“会计准则筹划委员会”、“会计准则委员会”，到新的“会计准则委员会”的演变，现在由ASB负责制定英国的“财务报告准则”；加拿大由“加拿大特许会计师协会”下属的“会计研究委员会”负责制定会计准则；澳大利亚由“澳大利亚会计研究基金会”负责制定会计准则；新西兰会计准则先由“新西兰会计师协会”所属的“会计研究和准则委员会”负责，现已改由“财务报告准则委员会”负责。以上各国会计准则制定机构都是由民间团体组成的，所不同的是，美国FASB是一个独立机构，与其前两任CAP和APB不同，它已不再属于任何会计职业团体，而其他各国的会计准则制定机构基本上还隶属于会计职业团体。 　　第二，各国会计准则制定机构的人员组成结构、任命方式和代表性不同。美国FASB成员由“财务会计基金会”任命，他们大多数是财务会计方面的专家，来自于会计职业界、工商界、会计学术界和政府部门等各个方面；英国ASB成员也来自于会计师事务所、律师事务所、证券交易所、银行和上市公司等多个方面，但他们基本上需要通过由会计职业组织联合成立的“会计团体咨询委员会委派，惟独ASB主席一职由英国贸易与工业大臣和英格兰银行总裁联合任命，因此ASB己带有半官方色彩；而其他的加拿大、澳大利亚、新西兰等国会计准则制定机构完全隶属会计职业组织，它们的成员也全部由会计职业组织任命。 　　第三，为了保护公众利益并且不受其他利益团体影响，会计准则制定人员应由专职人员担任。在以上各国会计准则制定机构中，美国FASB的7位成员全部是专职人员；英国ASB的9位成员中，除ASB主席和技术部主任是专职人员外，其他都是兼职人员；而其他各国准则制定机构的成员也大多数是兼职人员。 　　以上比较可以看到，美国会计准则制定机构FASB的独立性最强；英国的ASB属于半独立；而其他几国的准则制定机构属于不独立。因此，从表面上看，似乎FASB代表性最强，其准则也最为公允。 会计准则制定程序的比较 　　会计准则制定程序包括会计准则起草、讨论、征求意见、批准和发布的全过程以及所采用的方法。会计准则的质量，与它的制定程序密切相关。美国在大半个世纪会计准则的发展历程中，逐渐摸索出一套所谓的制定会计准则的“充分程序”（Due Process），其主要步骤如下：（1）确定准则立项，并列入FASB议事日程；（2）由FASB专业人员组成项目小组，咨询会计界和企业界各方面专家的意见，编制该项目的讨论备忘录，并邀请有关方面对它作出评论；（3）为备忘录举行公开听证活动，通常在备忘录发布的60天后举行；（4）考虑各方面对备忘录的口头与书面意见后，由FASB编制并发布拟定准则的征求意见稿：（5）在征求意见稿发布的至少30天后，举行第二次听证活动；（6）FASB在综合考虑各方面的意见后，对准则草案作出反复修订；（7）由FASB对准则草案的最后一稿投票表决，如多数赞成，该准则草案即告通过。 由此可见，美国一份会计准则的出台需要经过一个比较长时间的反复公开讨论的过程，而充分性与公开性则成为“充分程序”的两大特点。相比之下，尽管其他一些英语国家也开始跟随美国采用“充分程序”制定会计准则，但它们的会计准则制定程序都还不如美国完善，公开程度也较差。通过比较可以看出：（1）在制定会计准则的公开性方面，美国和英国做得较好，从讨论备忘录到准则征求意见稿全部对外公开，必要时还举行公开听证活动；而澳大利亚与新西兰仅在发布会计准则征求意见稿时才向公众公开，并不举行公开听证活动；加拿大制定会计准则的程序则比较秘密，ARC的会议从不对外公开，仅发布会计准则的征求意见稿，也不举行任何公开听证活动。（2）在寻求会计理论的支持方面，美国相当重视“概念框架”对制定会计准则的指导作用，依靠FASB内部和外部的力量对会计准则的经济后果等问题加以研究；英国参照美国与国际会计准则委员会的“概念框架”，也制定了“财务报告原则公告”，并以此指导会计准则；澳大利亚与新西兰两国参照美国，也各自制定了财务会计或报告的“概念框架”；只有加拿大在制定会计准则时尚缺乏“概念框架”的指导。（3）在使用“外部工作小组”方面，美国在每一个准则项目上均利用了ETF的力量；英国与美国有类似的安排，也为每一个准则项目成立了“工作小组”澳大利亚也经常利用ETF的力量，让他们撰写准则讨论稿和专题论文；新西兰则在FRSB下设立了一个“职能委员会”，由它来决定是否为拟定准则设立项目小组；只有加拿大很少使用ETF的力量。上述可见，在各英语国家中，加拿大的会计准则制定程序还相对比较落后。 一、中外会计准则制定模式比较研究 当今发达国家会计准则制定的模式主要有两种：一种是民间机构运作并制定会计准则的模式，比如英国和美国；另一种是政府机构运作并制定会计准则的模式，如法国和日本。其中民间准则制定模式，根据民间组织实际享有的准则制定权利的大小通常又分为两种：一种是由民间组织制定、政府通常不干预的模式，比如英国和加拿大；另一种是在政府监管下、由民间机构制定的模式，比如美国。 不同会计准则制定机构的形成，各有其理论依据和历史渊源。本人认为，发展到今天，之所以不同性质的准则制定模式能够并存，说明它们各有其存在的理由，本文试图对当前世界上几种主要的准则制定模式进行比较研究，并借此评价我国会计准则制定模式的合理性。 英国的准则制定模式（以下简称英国模式）是一种政府几乎不干预的独立的民间准则制定模式。长期以来，英国的民间准则制定机构不论从基金来源还是参与准则制定的人员，都是会计职业界“一统天下”的局面，直到上个世纪90年代初，英国模式开始朝向美国模式的方向转变。与政府准则制定模式相比，民间准则制定模式有以下几个优点： 1.可以减少政府在会计准则制定方面的开支，同时又能够吸引大量优秀的专家进入会计准则的制定机构。一项高质量的会计准则，其制定（尤其是创新性的会计准则）的成本是相当高的，因为理性会计准则的制定将要依造充分的基础性研究及广泛的调查和征求意见。当然这里不排除抄袭现成会计准则时可能花费比较低廉的成本，但从英国会计准则发展的历史时期来看，当时的英国正处于会计准则迅猛发展的时期，可供借鉴的现成准则较少，其颁布的会计准则颇富创新思想，因此英国模式为政府节俭的开支是显而易见的，这一优点曾经一度为英国人引以为豪。 2.有可能最大限度地体现出会计准则的技术性，保证其科学化和合理化。英国的会计界认为，由民间机构在法律的框架内独立地制定会计准则。能迅速地听取并吸收社会各界对会计准则的意见和建议，较好地代表社会各阶层的利益，从而使会计准则不致于有明显的、不合理的倾向性 3.能够代表公众（指大众投资者）的利益。能否代表公众的利益制定会计准则通常被列为评价会计准则制定模式合理与否的标准之一。在民间准则制定模式和国家准则制定模式之间，人们更多地认为前者更能够代表公众利益，因为从机构的设置方面而言，它更接近“无知面纱”，即其工作不易受某一利益集团的操纵和控制。 美国准则制定模式（以下简称美国模式）是一种在官方领导下的民间准则制定模式。美国财务会计准则委员会（FASB）在运作机制上相对独立，它不属于某一个单一的组织，其经费来源于“会员制”的美国财务会计基金会，其重要的工作人员由财务会计准则基金会任命，但该基金会不干涉准则的制定过程。美国财务会计准则委员会按照规定的程序制定会计准则，会计准则的制定过程有着极高的透明度。目前许多国内外专家学者都认为，美国的会计准则制定机制代表了当今会计准则制定的潮流，因为“它尽力营造出一个纯粹独立的、以其能按照各方利益代表的要求来制定会计准则”。 美国模式具有英国模式的一切优点，但与英国模式相比，它还有以下几个显著特点： 第一、经费充足，因而更有经济实力创新和发展会计准则。美国模式中的财务会计基金会能为FASB提供足够的基金，以保证独立研究人员的高薪和其他研究费用，这种高薪也使得FASB能够吸引到全美一流专业人士，从而使它有更强的经济实力深入研究会计准则问题，这可能也是美国得以产生全世界最庞大的、最前卫的会计准则的重要原因之一。而英国的会计职业团体没有像美国那样等集到巨额