超市企业自行发售购物卡券的财税处理

超市企业自行发售的购物卡券分为两种一种是购物卡或称储值卡可以充值进行多次消费一种是购物券或称提货券面值定额仅能一次性消费一笔购物卡券业务一般需要经过以下流程卡券制作卡券入库与分配卡券销售卡券消费由于卡券制作和卡券入库与分配主要是内部控制的问题会计与税务处理比较简单因此本文主要分析卡券销售和卡券消费的财税处理一超市企业自营购物卡券的财税处理概况消费者在超市购买购物卡券时一般可以享受一定比例的价格优惠本文假设某超市企业于月收取了消费者元向其出售元面值的购物卡月份消费者凭该购物卡在该超市企业购买了价值元的商品该消费者需要相应地刷掉购物卡上元的金额相关的业务处理如表二财税处理的具体分析问题一为什么卡券销售环节不在会计上确认商品销售收入超市企业销售购物卡券实质上是销售未来不确定对象的商品按企业会计准则商品销售收入的确认条件有项分别为企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转秽给购货方企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有对已售出的商品实施有效控制收入的金额能够可靠地计量相关的经济利益很可能流入企业相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量按照超市企业的行业惯例超市企业经营的商品其所有权相关的主要风险和报酬是伴随商品实物的转移而转移的在商品未转移之前其所有权上的主要风险和报酬由超市企业承担和享有同样与商品所有权相联系的继续管理权在商品实物未转移之前也是由超市企业掌控的超市企业在卡券销售环节具体的商品实物未能确定商品实物本身商品所有权上的主要风险和报酬商品的继续管理权都未转移因此不满足商品销售收入确认的条件一和条件二另外由于销售购物卡券是销售未来不确定的商品在卡券销售环节无法确定具体的销售对象也就无法确认销售成本因此不满足商品销售收入确认的条件五鉴于此在卡券销售环节会计上不能确认收入仅能作为一项预收账款确认问题二为什么消费者购买购物卡券时享受的元价格折扣是在购买当月直接确认而不是等到刷卡消费会计上确认商品销售收入时才按照权责发生制摊销确认消费者购买购物卡券享受的元折扣实质上是一种商业折扣一般来说商业折扣应和对应的收入在同个会计期间进行确认以符合权责发生制但对于超市企业来说卡券销售折扣按权责发生制在卡券消费环节进行相应的确认要求超市的系统能够从数据库中追溯辨认出消费的卡券在出售环节所享受的折扣从而才能根据消费金额来计算出应摊销确认的商业折扣以和实现的商品销售收入匹配此项要求在超市企业的信息系统上很难实现需要耗费高额的投入不符合成本效益原则另一个角度卡券销售折扣相对于超市企业的商品销售收入来说所占比例很小从这一点来看卡券销售折扣不按照权责发生制确认对财务报表的影响程度不具有重要性问题三为什么在卡券销售环节企业所得税上不确认收入增值税上却确认收入成立这个问题实质上是针对同一项业务两个税种在确认纳税义务时间时产生了差异卡券业务实质上属于商品销售业务在企业所得税方面国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知国税函号规定企业销售商品同时满足下列条件的应确认收入的实现商品销售合同已经签订企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有实施有效控制收入的金额能够可靠地计量已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算显然卡券销售环节还未满足税务上确认商品销售收入的条件增值税方面购物卡券业务是定性为通过预收贷款销售货物还是定性为通过直接收款销售货物直接影响到增值税纳税义务时间的确定若为前者纳税义务时间在卡券消费环节若是后者纳税义务时间在卡券销售环节对于这一问题目前税务总局没有明文规定实务中超市企业在判断购物卡券的增值税纳税义务时间时应多考虑地方的税收文件征管习惯并结合企业的实际情况进行综合分析笔者查阅了各地对卡券销售业务的相关规定发现就目前情况看大部分地方的国税机关对于购物卡券的增值税纳税义务时间在征管上是定在卡券销售环节另有地方的税务机关曾经向税务总局咨询过此问题税务总局通过口头传达的方式说明了购物卡券的纳税义务时间是在卡券销售环节从企业经营的角度来看超市企业购物卡券最大的客户群是企业单位企业单位出于社交公关或内部福利等需要向超市企业购买购物卡券对外赠送或派发给员工作为福利奖励也就是说购物卡券的购买者和消费者往往不是同一个主体作为购买者的企业单位因其财务核算的需要会要求超市企业在卡券销售环节出具发票给企业单位对此超市企业为了统一规范管理发票会规定在卡券销售环节提供发票给购买者在卡券消费环节不再提供发票购物卡券背面有类似使用本提货券本储值卡购买的等值商品不再提供发票的字眼即售卡环节开票基本是超市行业一贯的做法而按照新增值税暂行条例第十九条第一款的规定开具发票即产生了纳税义务超市企业在售卡环节已收款具备了支付税款的能力综合之下在卡券销售环节确认增值税纳税义务的产生是比较稳妥切实的做法问题四既然将购物卡券的纳税义务时间定在卡券销售环节而会计上和企业所得税上在卡券销售环节没有确认该项收入的成立增值税申报方面该如何处理由于超市行业大量富余票的存在目前超市企业申报增值税是以账载数据为准而不是以金税系统或发票开具金额的数据为准账载的商品销售收入和销项税额主要数据来源于系统即系统中的货物信息在销售时传递至财务系统生成相应的收入分录并按照货品预设的销项税率自动计提销项税额出于内控的需要超市企业会将购物卡券视同一种货品按照面值录入系统因此卡券发售信息传递至财务系统会根据预先定义好的方式生成的分录由于购物卡券对应的是未来不确定的商品在卡券销售环节无法确定具体的适用税率谨慎出发超市企业应先按照的税率来计提销项税额生成的分录此项操作一般是人工干预生成超市的系统可以辨认商品销售是现金结算还是卡券结算若是卡券结算传递至财务系统上会按照预先定义好的方式生成的分录但这导致重复确认购物卡券业务的销项税额此时账上的销项税额数据还不能用于增值税申报解决办法由于预收账款购物卡券的借方发生额代表着刷卡消费金额为避免重复确认销项税额超市企业会根据预收账款购物卡券的借方发生额按照原的税率冲减销项税额即的分录此项操作一般是人工干预生成从以上分析可以看出由于卡券的增值税纳税义务时间和会计上确认收入的时间不同步导致超市企业在计提销项税额时不能完全以账载的商品销售收入为准而应该以营业收入商品销售收入预收账款购物卡券的借方发生额预收账款购物卡券的贷方发生额作为销项税额的计提基数问题五营业收入商品销售折扣既然核算的是给予消费者的一种商业折扣为什么不作为销项税额计提基数的调减项目首先国家税务总局印发的增值税若干具体问题的规定国税发号规定了销售折扣不计提销项税额的条件是折扣信息在发票中单独列示其次从发票管理的角度发票的开具应有一定的业务信患资料作为支撑否则随意开具单列折扣的发票作为一项不合规的行为该项折扣仍然必须计提销项税额综合以上实务中超市企业的购物卡折扣不计提销项税额不仅要求发票中折扣单独列示还要求发票对应的小票上有折扣信息要满足这些要求从理论上讲超市企业应在系统中预先设定好购物卡券的折扣条件这样才能打印出有折扣信息的小票从而支持发票开具的合规性然而就笔者所接触的超市企业来看因经营所需企业通常会给予门店营运部门一定限额内的折扣决定权以保证营运部门在卡券推广上的灵活性这导致在系统中无法设定固定的卡券折扣条件也就无法打印出有折扣信息的卡券销售小票只能按照实收金额开具小票这种情况下营业收入商品销售折扣作为核算没有在小票上体现的各种销售折扣的科目从谨慎的角度考虑不宜作为销项税额计提的调减项日问题六集团下属某超市企业的预收账款购物卡券出现借方余额预收账款购物卡券出现借方余额意味着在该超市企业消费的购物卡券金额超出了该超市企业发售的购物卡券余额这往往是因为超市企业集团出于营销上的需要允许超市发售的购物卡券在超市进行消费或者是城市的超市发售的卡券允许在城市进行消费若在增值税上不是汇总缴纳将会导致预缴的的卡券销项税额由于没有消费者来刷卡消费销项偏高进项偏低致使税负率偏高和实际业务情况不符而由于将刷卡消费的预收账款购物卡券的借方发生额作为销项税额基数的抵减项目将会导致销项偏低若卡券消费占商品销售收入比例较大的话还可能因此出现留抵从而引起税务部门的怀疑超市企业以预收账款购物卡券借方来计算冲抵销项税额在税务上是有前提的即该类消费卡券必须是本店或隶属于同一增值税汇总缴纳系统内的其他超市发行的卡券若不属于同一系统内的卡券消费而冲减销项税额则有偷税嫌疑但这样的前提面对超市集团全国一盘棋的营运总统筹时得到营运部门认同有一定的难度这种情况下出于税务规范起见不冲减销项税额会导致超市集团总体上多缴纳了的销项税额是一种损失如果和是按照财政部国家税务总局关于连锁经营企业增值税纳税地点问题的通知财税字号财政部国家税务总局关于连锁经营企业有关税收问题的通知财税号实行增值税汇总缴纳则此类情况可以避免因此对于下属的非法人分支机构超市企业应依照财税字号文财税号文的规定尽量争取增值税汇总缴纳问题七超市企业的购物卡券对其税负有没有其他影响超市企业销售购物卡券会集中在节假日前期而卡券消费一般是日常生活用品其销售额通常来说比较稳定即使会在节假日期间出现一定幅度的增长但增幅和增长的绝对值会远远低于同期卡券发售的增长幅度这会导致超市企业节假日期间的销项税额急速升高加上超市企业对供应商一般是严格按照资金计划支付货款的进项比较平稳这种情况之下单凭缴纳的税金来计算税负而没有剔除卡券发售的销项税额产生的影响将会导致错误判断超市企业的税负状况超市企业的财务部门在进行自我纳税评估时需要关注卡券业务带来的影响问题八按照发票管理办法发票应当在货物销售出去的时候开售卡时货物未销售就开票不是违反了发票管理办法吗如果在售卡环节开票发票内容该如何填列前面提到购物卡券的作用主要是企业单位的社交公关和内部福利企业单位往往会要求超市企业在售卡环节开出发票给他们入账出于经营所需超市企业会在售卡环节开票给卡券购买者而在实务工作中税务检查人员一般也不会关注超市这种提前开票的行为而是关注发票开具内容开具发票种类的合规性具体的开票内容卡券购买者的要求大致可分为几种办公用品礼品食品日用品劳保用品等不同的超市因各自在税务管理上的规范程度不同会有不同的处理有的超市是按顾客要求开而有的超市则是只能开食品商品之类笼统的名称礼品和办公用品往往是不允许的个别企业单位要求超市开具增值税专用发票这基本上是会被拒绝的因为超市的增值税专用发票是超市税务管理的重点之一一般都要求提供具体明细商品的小票并根据小票内容据实开具