中美所得税会计比较

中美所得税会计比较 所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分 支, 所得税会计诞生于西方的会计学领域并经长期研究和实践已发展得较为成品。 美国随 着 《FASB 说明书第 96 号》的发表，所得税会计已比较规范和完善，而我国所得税会计则 还处于起步发展阶段。 本文通过对中美所得税会计的比较, 以期对理解和规范我国所得税会 计有所帮助。 一、所得税会计核算内容的对比 《一) 对会计收益与应税收益差异原因对比 会计收益是指根据财务会计准则的规定，通过财务会计的程序确认的、在扣减当期所 得税费用之前的收益; 应税收益是根据国家税法及其实施细则的规定计算确定的收益,显然， 会计收益的计算过程严格地受财务报告须采用的会计程序和方法的限制; 而应税收益的计算 则受国家税法的约束。对于它们两者产生的具体原因，《国际会计准则 12一所得税会计》 分为永久性差异和时间性差异两种，我国采用《国际会计准则》的分法，也分为永久性半异 和时间性差异。美国 Nikolail 和 Bazley 合著的《中级会计》把会计收益和应税收益差异的 原因分为5 种，即永久性差异、暂时性差异、营业亏损抵回与抵后、税收茂免及期间所得税 分配.但美国注册会计师协会下设的会计原则委员会于 1967 年公布的第11 号意见书一一"所 得税会计"，把由于会计准则和各收法规的不同而造成的会计收益与应税收益之间发生的、 在以后能转回的差异，称为"时间性差异"。美国财务会计标准委员会于 1987 年公布的替代 第 11 号意见书的《EASB 说明书第 96 号一一所得税会计)，则把"时间性差异"这个词扩展为 “斩时性差异"。毕上所述，可以看出，两国对会计收益和应税收益差异原因的分析实质上是 致的,只是论述的详略程度和表达方式不同而已,都认为永久性差异和时间性差异(或暂 时性差异) 是造成会计收益与应税收益存在差异的两大基本原因。 《二) 两国关于未久性差异和时间性差异《或暂时性差异) 内容的对比 尽管我国在 1993 年7 月 1 日实施新的《企业会计准则》 以及 1994 年 1 月 1 日起施行 《爹业所得税会计处理的暂行规定》 使我国所得税会计处理开始与国际会计惯例"按轨"，但 目前还不规范, 且我国是采纳国际会计惯例的，而美国属于英美法系， 美国所得税会计处理 的规定与国际会计惯例也有一定的差别，因此，永久性差异、时间性差异〈或暂时性差异》 所包含的内容也不尽相同，下面分别予以论述: 1永久性差异的对比 永久性差异是指由于企业一定时期的应纳税所得与税前会计利涧因计算口径不同而 产生的差异 这种差异在本期发生后，不能在以后各会计期间转回。 美国把永久性差异分为 三种基本类型，(1) 有些收入在财务报告上确认为收入，但不要求纳税。如市政债券利息、 公司因投保职工死亡而取得的人寿保险所得。(2) 有些费用在财务报告上确认为费用,但税 法则不允许扣除。如商淮的排销、高级职员的人寿保险费。 (3) 有些项目税法规定允许扣除， 但按一般公认会计原则不能确认为费用。如超成本折磊的百分比折耗、特殊股息扣减。 我国  对永久性差异包含的内容没有分类列示，而是在税法中逐项列示，但笔者认为，若要对我国 永久性差异进行分类列示, 分为项目差异和标准差异西种情况是比较合适的。(1) 项目差异- 项目差异是由于会计准则和税法两者对收入、费用的确认不一致造成的,一方确认而另一方 不也确认。具体可以细分为四种情况，一是会计上确认为收入，但不要求纳税, 如购买国库 券和公债利息所得。二是会计上不确认为收入,但税法要求纳税。 我国对某些视同销售的规 定即届此类，如将自产、委托加工或购买的货物用于非应税项目; 将自产、委托加工或购买 的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者等。 三是会计上确认为费用，但税法上不允 许扣除。 如违法经营的罚款和被没收财物的损失，各项税收的清纳金、罚金和罚款，各种非 炒济、公益性捐赠和性助支出等。四是会计上不确认为费用，但税法允许扣除。(2) 标准差 异。 标准差异是指会计准则和税法两者对费用都允许扣除,但税法对其扣除有限额规定，超 过限额部分应予纳税。 一是利息支出。会计划度规定应据实列支,税法规定向非金融机构借 款的利息支出高于按照向金融机构同类、同期贷款利率计算的数矣的超额部分,要作为计税 利润。 二是工资支出。 会计币度要求工资、奖金据实进入成本, 但税法规定由各省、自治区、 直辖市人民政府制定计税工资标准， 企业实发数超过计税标准的部分要缴纳所得税。 三是职 工工会经费、福利费和教育经费支出。会计制度规定企业应按职工实发工资计提，而税法只 多许按计税工资标准总额计提*三费"。四是业务招待费支出财务制度虽规定应控制在规定 比例范围内开支,但超过部分仍据实列支，但纳税时超额部分要作为计税利润调整。五是公 益、教济性捐赠支出。会计则度规定此项支出应据实列支，但税法规定公益、救济性捐风支 出超过应纳税所得额 3%以外的部分要计算纳税- 暂时性养额实例示表附图 2时间性差异《或暂时性差异) 的对比 美国gEASB 说明书第 96 号#》 列出了记有当期存在的暂时性差异,并把它们分为九类， 其中前四类是关于财务会计所得和纳税所得的差额, 后五类是与直接调整资产或负债时产生 的暂时性差额相关。 我国长期以来，为了既方便税务部门计征所得税，又便于企业计缴所得税，立法机构 制定税法时，尽最使应税收益同税前会计收益保持一致，与此相适应， 财政部在制定财务会 计制度时,力求与税法现行的规定接策。由此决定了在我国时间性差异项目的出现是不多见 的，即使有出现时间性差异的会计项目，也有很多限制条件，如折旧问题,所得税法要求对 转定资产折旧一般采用直线法〔年限平均法)，企业如备采用加速折旧法而经税务机关批准 后, 可以采用双售余额递碱法或年数总和法。 笔者认为,财务会计和税收作为两个不同的经 济领域，其实施主体、所持立场以及工作目标都存在差别，如果我们大把两者标合在一起， 不利于财务会计为社会有关方面提供有用的决策信息, 也不利于实现税收对国民经济发展的 宏观调控。 因此，我国的税法和财务制度必须保持其独立性，美国在这方面走在了前头，它 的经验值得我们借鉴学习. 《三) 对永久性差异、时间性差异会计处理规定的对比 对于永久性差异，采用应付税款法。而对于时间性差异〔或暂时性差异)，美国学者 对下面几个间题一直存在着争议,第一，究更公司应不应该对暂时性差异进行路期分配? 第 ， 如果要进行所得税跨其分配，那么，是所有暂时性差异进行综合分配还是对某些暂时性  差异进行部分分配? 第三，如果要进行所得税分配， 那么，应选负债法、递延法还是选用税 后净疾法?针对这此问题，美国财务会计标准委员会进行了详细调查研究，最后在《FASB 说明书第 96 号》中明确规定了所得税会计处理的现行一般公认会计原则。即要求公司以"综 合基础"采用"负债法"对暂时